在促進(jìn)產(chǎn)業(yè)發(fā)展的政策中，稅收優(yōu)惠政策作為一種便于調(diào)控，且行政費(fèi)用較低的政策工具被世界各國(guó)廣泛使用。所謂稅收優(yōu)惠政策，是政府在稅收方面給予納稅人和征稅對(duì)象的各種優(yōu)待的總稱，是政府通過(guò)稅收制度，按照預(yù)定目的，減除或減輕納稅義務(wù)人稅收負(fù)擔(dān)的一種形式。

現(xiàn)有稅收優(yōu)惠對(duì)象——主要是非營(yíng)利性養(yǎng)老機(jī)構(gòu)

      完全依靠政府的力量實(shí)現(xiàn)如此快速的床位增加是不現(xiàn)實(shí)的，只有通過(guò)稅收、土地等各類政策的設(shè)計(jì)和落實(shí)，引導(dǎo)社會(huì)和市場(chǎng)的力量參與養(yǎng)老機(jī)構(gòu)的建設(shè)，才能盡快滿足群眾的養(yǎng)老床位需求。

      2013年9月，國(guó)務(wù)院發(fā)布《關(guān)于加快發(fā)展養(yǎng)老服務(wù)業(yè)的若干意見(jiàn)》（國(guó)發(fā)〔2013〕35號(hào)），其中明確提出了“完善稅費(fèi)優(yōu)惠政策”的一系列政策建議。國(guó)家推出的稅收優(yōu)惠政策主要包含了三個(gè)部分：

      一是各類養(yǎng)老服務(wù)業(yè)機(jī)構(gòu)和企業(yè)的稅收減免，其中涉及了營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅、房產(chǎn)稅和土地使用稅這四大類稅種。營(yíng)業(yè)稅方面，提出對(duì)養(yǎng)老機(jī)構(gòu)提供的養(yǎng)護(hù)服務(wù)免征營(yíng)業(yè)稅；企業(yè)所得稅方面，提出對(duì)符合條件的非營(yíng)利性養(yǎng)老機(jī)構(gòu)按規(guī)定免征企業(yè)所得稅；房產(chǎn)稅和土地使用稅方面，提出對(duì)非營(yíng)利性養(yǎng)老機(jī)構(gòu)自用房產(chǎn)、土地免征房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅。

      二是涉及各類養(yǎng)老服務(wù)機(jī)構(gòu)和企業(yè)資金來(lái)源的稅收抵扣。文件規(guī)定，對(duì)企事業(yè)單位、社會(huì)團(tuán)體和個(gè)人向非營(yíng)利性養(yǎng)老機(jī)構(gòu)的捐贈(zèng)，符合相關(guān)規(guī)定的，準(zhǔn)予在計(jì)算其應(yīng)納稅所得額時(shí)按稅法規(guī)定比例扣除。

      三是間接性的稅收優(yōu)惠，主要是各類費(fèi)用的減免。文件提出，各地對(duì)非營(yíng)利性養(yǎng)老機(jī)構(gòu)建設(shè)要免征有關(guān)行政事業(yè)性收費(fèi)，對(duì)營(yíng)利性養(yǎng)老機(jī)構(gòu)建設(shè)要減半征收有關(guān)行政事業(yè)性收費(fèi)，對(duì)養(yǎng)老機(jī)構(gòu)提供養(yǎng)老服務(wù)也要適當(dāng)減免行政事業(yè)性收費(fèi)，養(yǎng)老機(jī)構(gòu)用電、用水、用氣、用熱按居民生活類價(jià)格執(zhí)行。

      從文件中提出的各項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策中可以看出，稅收優(yōu)惠的對(duì)象主要集中在養(yǎng)老機(jī)構(gòu)，特別是非營(yíng)利性養(yǎng)老機(jī)構(gòu)。事實(shí)上，在《關(guān)于加快發(fā)展養(yǎng)老服務(wù)業(yè)的若干意見(jiàn)》提出的各類政策措施中，對(duì)非營(yíng)利性養(yǎng)老機(jī)構(gòu)的優(yōu)惠政策也最多最集中。這些優(yōu)惠政策的制定明確反映出了目前我國(guó)養(yǎng)老床位的供給短缺困境。根據(jù)全國(guó)老齡辦預(yù)測(cè)，到2015年，我國(guó)的老年人口將達(dá)到2.16億。以《社會(huì)養(yǎng)老服務(wù)體系建設(shè)規(guī)劃（2011-2015）》中設(shè)定的每千名老年人擁有養(yǎng)老床位數(shù)達(dá)到30張的目標(biāo)來(lái)計(jì)算，2014-2015兩年間，要增加154.3萬(wàn)張養(yǎng)老床位，增量達(dá)到31.3%。完全依靠政府的力量實(shí)現(xiàn)如此快速的床位增加是不現(xiàn)實(shí)的，只有通過(guò)稅收、土地等各類政策的設(shè)計(jì)和落實(shí)，引導(dǎo)社會(huì)和市場(chǎng)的力量參與養(yǎng)老機(jī)構(gòu)的建設(shè)，才能盡快滿足群眾的養(yǎng)老床位需求，實(shí)現(xiàn)機(jī)構(gòu)養(yǎng)老占比達(dá)到3%的規(guī)劃目標(biāo)。

      除此之外，文件還提出了制定和完善支持民間資本投資養(yǎng)老服務(wù)業(yè)的稅收優(yōu)惠政策的要求，為地方政府制定和行使稅收優(yōu)惠政策留下了空間。

      從稅權(quán)的角度來(lái)看，我國(guó)不僅是中央政府（包括全國(guó)人大、國(guó)務(wù)院、財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局等）可以行使稅收優(yōu)惠決定權(quán)，地方政府（主要是地方人民政府和地方財(cái)稅機(jī)關(guān)）也在實(shí)際上行使著大量的稅收優(yōu)惠決定權(quán)。各地在落實(shí)國(guó)家制定的稅收優(yōu)惠政策的同時(shí)，可以根據(jù)地區(qū)特性，制定和行使稅收優(yōu)惠政策維護(hù)區(qū)域利益。

     此次國(guó)家發(fā)布了《關(guān)于加快發(fā)展養(yǎng)老服務(wù)業(yè)的若干意見(jiàn)》之后，北京、江蘇、浙江、江西等地也都相應(yīng)地制定了地區(qū)性的加快發(fā)展養(yǎng)老服務(wù)業(yè)的政策性文件。部分省市在國(guó)家制定的稅收優(yōu)惠政策之外，增加了部分稅收優(yōu)惠政策，或者拓寬了政策的惠及范圍。

將優(yōu)惠政策普及營(yíng)利性養(yǎng)老機(jī)構(gòu)

      對(duì)于上海而言，鼓勵(lì)社會(huì)力量興辦包括營(yíng)利性養(yǎng)老機(jī)構(gòu)在內(nèi)的養(yǎng)老機(jī)構(gòu)，仍然是稅收優(yōu)惠政策制定的關(guān)注點(diǎn)。

      上海市政府目前正在研究和制定上海加快發(fā)展養(yǎng)老服務(wù)業(yè)的相關(guān)政策，其養(yǎng)老服務(wù)業(yè)稅收優(yōu)惠政策的制定包含兩個(gè)方面，一是落實(shí)國(guó)家制定的稅收優(yōu)惠政策，讓養(yǎng)老服務(wù)機(jī)構(gòu)和企業(yè)更快、更便捷地享受政策帶來(lái)的好處；二是根據(jù)上海的實(shí)際需求，制定適合地區(qū)特性的稅收優(yōu)惠政策。

      從具體的政策調(diào)整上，可以從兩個(gè)方向進(jìn)行考慮，一是稅收優(yōu)惠政策惠及對(duì)象的拓展；二是新增的優(yōu)惠政策。

      根據(jù)上海的實(shí)際情況，可以考慮將稅收優(yōu)惠政策惠及對(duì)象從非營(yíng)利性養(yǎng)老機(jī)構(gòu)，向營(yíng)利性養(yǎng)老機(jī)構(gòu)和提供家庭、社區(qū)養(yǎng)老服務(wù)的企業(yè)拓展。

      根據(jù)《上海市養(yǎng)老設(shè)施布局專項(xiàng)規(guī)劃》提供的數(shù)據(jù)，到2020年，上海還需建成約15.9萬(wàn)張養(yǎng)老機(jī)構(gòu)床位，且按照老年人口峰值預(yù)測(cè)，考慮適度前瞻和預(yù)留彈性，要按照17.8萬(wàn)張進(jìn)行用地底線管控。2013年底上海市養(yǎng)老床位共計(jì)10.8萬(wàn)張。養(yǎng)老床位缺口在5.1萬(wàn)張。對(duì)于上海而言，鼓勵(lì)社會(huì)力量興辦包括營(yíng)利性養(yǎng)老機(jī)構(gòu)在內(nèi)的養(yǎng)老機(jī)構(gòu)，仍然是稅收優(yōu)惠政策制定的關(guān)注點(diǎn)。

      目前上海實(shí)行的是“9073”的養(yǎng)老模式，即90%的老年人在家庭養(yǎng)老，7%的老年人享受社區(qū)養(yǎng)老，在養(yǎng)老機(jī)構(gòu)進(jìn)行養(yǎng)老的老年人僅占老年總?cè)丝诘?%。其余97%的老年人需要居住在家中，從家庭、社區(qū)獲取公共養(yǎng)老服務(wù)，或者通過(guò)購(gòu)買的方式從市場(chǎng)獲得所需要的養(yǎng)老服務(wù)。因此，為居家養(yǎng)老的老年人提供家庭養(yǎng)老服務(wù)和社區(qū)養(yǎng)老服務(wù)的機(jī)構(gòu)和企業(yè)同樣應(yīng)該是上海稅收優(yōu)惠政策制定的關(guān)注焦點(diǎn)。

      具體來(lái)看，則可以從營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、行政事業(yè)收費(fèi)等方面分別考慮。

      在營(yíng)業(yè)稅稅收優(yōu)惠方面，一是針對(duì)國(guó)家提出的“對(duì)養(yǎng)老機(jī)構(gòu)提供的養(yǎng)護(hù)服務(wù)免征營(yíng)業(yè)稅”政策拓展政策惠及對(duì)象，對(duì)社區(qū)綜合為老服務(wù)機(jī)構(gòu)、家庭服務(wù)企業(yè)提供的養(yǎng)護(hù)服務(wù)同樣能夠免征營(yíng)業(yè)稅。事實(shí)上，國(guó)家針對(duì)家政服務(wù)企業(yè)，已有相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策。根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于員工制家政服務(wù)免征營(yíng)業(yè)稅的通知》（財(cái)稅[2011]51號(hào)）規(guī)定，對(duì)家政服務(wù)企業(yè)由員工制家政服務(wù)員提供的家政服務(wù)取得的收入免征營(yíng)業(yè)稅，但這項(xiàng)政策有效期為2011年10月1日-2014年9月30日。面對(duì)越來(lái)越多的家庭服務(wù)需求，從政策引導(dǎo)和鼓勵(lì)的角度來(lái)看，這類提供家政服務(wù)的企業(yè)可以考慮繼續(xù)免征營(yíng)業(yè)稅。

      二是對(duì)養(yǎng)老機(jī)構(gòu)并購(gòu)、分立等過(guò)程中發(fā)生的資產(chǎn)、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)移行為，不征收營(yíng)業(yè)稅�？梢灶A(yù)見(jiàn)的是，未來(lái)養(yǎng)老機(jī)構(gòu)市場(chǎng)的整合將越來(lái)越頻繁。養(yǎng)老機(jī)構(gòu)之間的并購(gòu)、分立等行為將在一定程度上促進(jìn)市場(chǎng)秩序的建立和養(yǎng)老服務(wù)質(zhì)量的提升，可以通過(guò)免征營(yíng)業(yè)稅的稅收優(yōu)惠政策，降低并購(gòu)和分立等成本，支持養(yǎng)老機(jī)構(gòu)的健康、快速發(fā)展。

      三是對(duì)企業(yè)和個(gè)人承包老年人集聚的居住區(qū)適老性環(huán)境改造項(xiàng)目、老年人住宅改造項(xiàng)目所獲得的收入，在營(yíng)業(yè)稅征收方面給予一定的減免。隨著上海老齡化程度的不斷加深，已經(jīng)在部分中心城區(qū)出現(xiàn)了老年人集中度較高的社區(qū)，推進(jìn)這些居住小區(qū)的適老性環(huán)境改造有利于老年人的居家養(yǎng)老，是宜居社區(qū)建設(shè)的一個(gè)重要的部分。隨著上海純老家庭和獨(dú)居老年人的增加，老年人住宅的改造也將逐步提上日程。對(duì)企業(yè)的老年人集聚的居住區(qū)適老性環(huán)境改造項(xiàng)目、老年人住宅改造項(xiàng)目收入稅收減免可以有效推進(jìn)這些工作。

      企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅稅收優(yōu)惠方面，一是對(duì)營(yíng)利性養(yǎng)老機(jī)構(gòu)將取得的養(yǎng)老服務(wù)收入直接用于改善養(yǎng)老服務(wù)條件的，建議其后一定年限內(nèi)繳納的企業(yè)所得稅地方留成部分由財(cái)政給予一定的補(bǔ)助�？紤]到營(yíng)利性養(yǎng)老機(jī)構(gòu)投入的養(yǎng)老服務(wù)收入將在一定時(shí)間內(nèi)對(duì)入住的老年人有實(shí)質(zhì)性的服務(wù)改善，這樣的行為政策上應(yīng)該給予適當(dāng)?shù)墓膭?lì)。

       二是在企業(yè)和個(gè)人向非營(yíng)利性的養(yǎng)老服務(wù)機(jī)構(gòu)捐贈(zèng)的所得稅抵扣中，引入跨年度遞延抵扣。所謂“跨年度遞延抵扣”就是指，允許個(gè)人和企業(yè)當(dāng)年超過(guò)所得稅扣除比例限額部分的公益性捐贈(zèng)順延至下一年度或者更長(zhǎng)時(shí)間內(nèi)（國(guó)際上一般控制在5年以內(nèi)）進(jìn)行扣除�？缒甓冗f延抵扣不僅有助于提高捐贈(zèng)額，還可以使捐贈(zèng)一次性及時(shí)送到急需的養(yǎng)老服務(wù)機(jī)構(gòu)中。根據(jù)我國(guó)《企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤(rùn)總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》則規(guī)定，個(gè)人將其所得通過(guò)中國(guó)境內(nèi)的社會(huì)團(tuán)體、國(guó)家機(jī)關(guān)向非營(yíng)利性養(yǎng)老機(jī)構(gòu)等社會(huì)公益事業(yè)的捐贈(zèng)，捐贈(zèng)額未超過(guò)納稅義務(wù)人申報(bào)的應(yīng)納稅所得額的30%的部分，可以從其應(yīng)納稅所得額中扣除。缺乏跨年度遞延抵扣制度，企業(yè)和個(gè)人在捐贈(zèng)時(shí)必須考慮要平衡捐贈(zèng)當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額與公益性捐贈(zèng)額，增加了捐贈(zèng)成本，也不利于鼓勵(lì)和激發(fā)企業(yè)和個(gè)人的捐贈(zèng)熱情。

       三是落實(shí)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)局關(guān)于企業(yè)年金職業(yè)年金個(gè)人所得稅有關(guān)問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[2013]103號(hào)）針對(duì)企業(yè)年金、職業(yè)年金的個(gè)人所得稅相關(guān)規(guī)定，鼓勵(lì)和推動(dòng)商業(yè)年金保險(xiǎn)市場(chǎng)發(fā)展的同時(shí)，也可以進(jìn)一步保障老年人的晚年收入和生活質(zhì)量。不少國(guó)家的商業(yè)年金保險(xiǎn)已經(jīng)成為老年人收入的重要部分。為了鼓勵(lì)商業(yè)年金保險(xiǎn)的發(fā)展，如法國(guó)政府規(guī)定，在退休年金投保人所支付給保險(xiǎn)公司的保險(xiǎn)費(fèi)中，25%可以抵扣應(yīng)納稅所得的優(yōu)惠，若保險(xiǎn)合同存續(xù)期超過(guò)八年，保單收益還可以免稅。英國(guó)政府允許居民將其在社會(huì)保障部門的基金提出，用于購(gòu)買個(gè)人年金保險(xiǎn)等。

       行政事業(yè)收費(fèi)優(yōu)惠方面，建議對(duì)《關(guān)于加快發(fā)展養(yǎng)老服務(wù)業(yè)的若干意見(jiàn)》提出的“對(duì)養(yǎng)老機(jī)構(gòu)提供養(yǎng)老服務(wù)也要適當(dāng)減免行政事業(yè)性收費(fèi)”進(jìn)一步明確為養(yǎng)老機(jī)構(gòu)提供養(yǎng)老服務(wù)設(shè)計(jì)的行政事業(yè)型收費(fèi)的減免額度，如減半征收，便于政策的實(shí)際操作和落實(shí)。

       從總體來(lái)看，目前提出的養(yǎng)老服務(wù)產(chǎn)業(yè)稅收優(yōu)惠政策主要還是集中在減稅、免稅和稅額抵扣上。事實(shí)上，稅收優(yōu)惠的形式非常靈活，不僅包括減稅、免稅、稅額抵扣，還包括出口退稅、優(yōu)惠稅率，以及先征后返，加速折舊、稅項(xiàng)扣除、投資抵免、虧損彌補(bǔ)等，以及其他實(shí)際減除或減輕納稅人和征稅對(duì)象稅收負(fù)擔(dān)的各類鼓勵(lì)性和照顧性規(guī)定。隨著養(yǎng)老服務(wù)業(yè)的發(fā)展，上�？梢灾鸩教剿鞲�靈活多樣的稅收優(yōu)惠政策，例如通過(guò)準(zhǔn)予養(yǎng)老機(jī)構(gòu)購(gòu)買意外責(zé)任險(xiǎn)的繳費(fèi)支出在企業(yè)所得稅前扣除，提高養(yǎng)老服務(wù)企業(yè)的抗風(fēng)險(xiǎn)能力；通過(guò)允許對(duì)設(shè)備進(jìn)行加速折舊等優(yōu)惠措施，支持養(yǎng)老服務(wù)企業(yè)的發(fā)展等。

       稅收優(yōu)惠政策的設(shè)計(jì)和實(shí)施目的是為了通過(guò)政策的激勵(lì)和引導(dǎo)，鼓勵(lì)養(yǎng)老服務(wù)業(yè)的發(fā)展。為了避免政策被濫用，建立稅收管理制度來(lái)規(guī)范管理是必不可少的。目前國(guó)內(nèi)對(duì)免稅政策的管理側(cè)重于稅前的資格審查，還缺乏科學(xué)、嚴(yán)格、系統(tǒng)的事后監(jiān)督機(jī)制。以非營(yíng)利性養(yǎng)老服務(wù)機(jī)構(gòu)為例，國(guó)外對(duì)于這類享受各種稅收優(yōu)惠的非營(yíng)利性機(jī)構(gòu)有嚴(yán)格的制度區(qū)分其營(yíng)利性收入和非營(yíng)利性收入，非營(yíng)利性收入才可以享受稅收優(yōu)惠。還實(shí)行嚴(yán)格的年度資格審查，確定其是否繼續(xù)享受稅收優(yōu)惠的資格。并且建立強(qiáng)制性的信息披露制度，接受公眾的監(jiān)督。上海在設(shè)計(jì)和落實(shí)稅收優(yōu)惠政策的同時(shí)，也應(yīng)該不斷健全和完善稅收管理制度。